Na czym polega samofakturowanie i jak oznaczyć taką fakturę?

Faktury dokumentujące dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług co do zasady wystawia sprzedawca. Samofakturowanie (self-billing) to szczególna procedura przewidziana w przepisach ustawy o VAT, która umożliwia nabywcy, po spełnieniu określonych warunków, wystawianie faktur w imieniu i na rzecz sprzedawcy, od którego nabywa towary lub usługi. Takie rozwiązanie jest możliwe wyłącznie wtedy, gdy obie strony wyrażą na to zgodę, czego potwierdzeniem jest zawarta przez nabywcę i sprzedawcę stosowna umowa w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika czynności wraz z określeniem procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów bądź świadczenia usług.

To rozwiązanie znajduje zastosowanie w sytuacjach, gdy strony transakcji uprzednio zawarły umowę określającą zasady wystawiania oraz zatwierdzania takich faktur. Każda faktura wystawiona w procedurze samofakturowania musi zawierać wyraz „samofakturowanie”, co jednoznacznie identyfikuje sposób jej sporządzenia i ułatwia rozliczenie obu stronom.

Samofakturowanie jest działaniem dopuszczalnym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zasady samofakturowania i warunki konieczne do spełnienia, aby procedura samofakturowania była możliwa uregulowano w art. 106d tej ustawy.

Zgodnie z tym przepisem podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika, może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1) dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,

2) o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

3) dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

– jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Przede wszystkim, aby nabywca mógł wystawiać faktury w imieniu innego podatnika, musi być on podatnikiem podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, który nabywa towary lub usługi od innego podatnika. Przepisy nie określają natomiast statusu sprzedawcy, czyli podmiotu będącego dostawcą towarów lub podmiotem świadczącym usługi, ograniczając się do pojęcia „podatnik”. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że sprzedawca może być zarówno czynnym podatnikiem VAT, jak i podatnikiem zwolnionym z VAT, o ile tylko prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy również mieć na uwadze, że samofakturowanie jest dopuszczalne tylko w odniesieniu do czynności wskazanych wprost w art. 106d ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług, a mianowicie:

• sprzedaży, czyli odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
• zaliczek, czyli otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi (z wyłączeniem otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi w sytuacji, gdy zapłata ta dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) albo czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury na mocy art. 19a ust. 5 pkt 4 lub art. 19a ust. 1b, np. usługi najmu,  dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia czy stałej obsługi prawnej i biurowej);
• dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez „polskiego” podatnika w sytuacji, gdy miejsce świadczenia znajduje się na terytorium państwa trzeciego.

Wreszcie dla celów stosowania procedury samofakturowania konieczne jest zawarcie umowy pomiędzy podatnikiem będącym nabywcą towarów lub usług a podatnikiem dostarczającym towary lub wykonującym usługi, w której obie strony wyrażą zgodę na wystawianie faktur przez nabywcę w imieniu i na rzecz sprzedawcy oraz zostanie określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży towarów lub usług.

Ustawodawca nie określa szczegółowej formy ani treści takiej umowy, co oznacza że strony mają tu swobodę, by np. ustalić, czy samofakturowaniem będą objęte wszystkie transakcje, czy tylko wybrane rodzaje faktur (np. faktury sprzedaży, zaliczkowe, korygujące) albo sprzedaż określonej grupy towarów bądź usług. Strony zawierające umowę w sprawie stosowania samofakturowania mają także możliwość samodzielnego ustalenia sposobu, w jaki faktury powinny być zatwierdzane przez sprzedawcę (np. elektronicznie, pisemnie, czy poprzez tzw. „milczącą akceptację” – polegającą na tym, że brak sprzeciwu sprzedawcy w ustalonym w umowie terminie traktowany jest, jako potwierdzenie poprawności faktury). Przy czym w umowie koniecznie musi znaleźć się informacja o ustalonej przez strony procedurze zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży towarów lub wykonującego usługi.

Umowę w sprawie wystawiania faktur przez nabywcę w imieniu i na rzecz sprzedawcy należy zawrzeć jeszcze przed rozpoczęciem tej formy rozliczeń transakcji pomiędzy podatnikami.

Do zasad obowiązujących w ramach samofakturowania organy podatkowe odnoszą się w wydawanych interpretacjach podatkowych. W interpretacji indywidualnej sygn. IBPP2/4512-508/15/WN z dnia 4.09.2015 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odniósł się do możliwości objęcia procedurą samofakturowania jedynie faktur korygujących: „(…) w świetle braku ustawowych ograniczeń, czy też dodatkowych wymogów w zakresie sposobu akceptacji faktur korygujących, opisana we wniosku procedura samofakturowania może zostać wprowadzona i może dotyczyć tylko wystawienia faktur korygujących. Ważne jest aby procedura ta była wynikiem obustronnej zgody wyrażonej w zawartej wcześniej umowie”.

Natomiast Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.835.2021.1.JM z dnia 24.01.2022 roku potwierdził możliwość zawarcia w umowie w sprawie samofakturowania „milczącej akceptacji” jako formy zatwierdzania poprawności wystawianych faktur: „(…) przepisy w zakresie podatku VAT nie przewidują jakichkolwiek ograniczeń lub wymogów odnośnie sposobu zatwierdzania przez podatnika faktur, wystawionych w jego imieniu i na jego rzecz przez nabywcę, w procedurze samofakturowania. Strony umowy o samofakturowaniu mogą zatem w dowolny sposób kształtować formę zatwierdzania poszczególnych faktur wystawianych przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika ‒ sprzedawcy towarów lub usług. Ponadto, zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy, ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że porozumienie takie zostało zawarte i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady. Istotne jest także określenie właściwej procedury akceptacji faktur przez sprzedawcę. Bowiem w sytuacji, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak dostawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy. Przedstawiona przez Państwa procedura akceptacji zakłada, że zawrą Państwo z Kontrahentem umowę o samofakturowaniu, która przewiduje zatwierdzenie przez Państwa faktury w sposób milczący – w ramach tzw. milczącej akceptacji faktury (tj. gdy w terminie określonym w umowie o samofakturowaniu nie zgłosi on żadnych zastrzeżeń lub sprzeciwu w stosunku do przesłanych drogą mailową faktur wystawionych przez Kontrahenta). Zatem powyższe działanie będzie oznaczać spełnienie warunku istnienia określonej procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez Państwa, o której mowa w art. 106d ust. 1 ustawy”.

Faktury wystawiane przez nabywcę na rzecz i w imieniu sprzedawcy w ramach procedury samofakturowania przy spełnieniu warunków uprawniających do tego sposobu fakturowania, wystawia się w analogiczny sposób jak pozostałe faktury dokumentujące sprzedaż towarów bądź usług, z tą różnicą, że zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT, na fakturze musi obowiązkowo znaleźć się adnotacja „samofakturowanie”.

Zasady wystawiania faktur i dane, jakie obowiązkowo powinny znaleźć się na każdej fakturze VAT, opisane zostały w artykule Jak wystawić fakturę? Przy czym faktury wystawiane przez nabywcę w imieniu i na rzecz dostawcy towarów bądź usług muszą zawierać wyraz „samofakturowanie”. Jest to kluczowa informacja zarówno dla sprzedawcy, jak i dla nabywcy – pozwala jednoznacznie zidentyfikować sposób sporządzenia dokumentu i odpowiednio rozliczyć transakcję podatkowo.

Jeśli faktura wystawiona w ramach samofakturowania nie zawiera wymaganej adnotacji „samofakturowanie”, uznaje się ją za obarczoną błędem i konieczne jest wystawienie faktury korygującej.

Za poprawność faktur wystawionych w ramach samofakturowania odpowiedzialność ponoszą obie strony umowy. Nabywca, jako wystawca faktury, musi zadbać o zgodność dokumentu z przepisami prawa, w szczególności z wymogami formalnymi ustawy o VAT i ponosi odpowiedzialność za prawidłowość wystawienia faktury, ponieważ to on w imieniu i na rzecz sprzedawcy wystawia fakturę. Nabywca, jako podmiot wystawiający faktury, jest w szczególności odpowiedzialny za ciągłość numeracji faktur oraz to, aby każda faktura zawierała wszystkie niezbędne dane określone w ustawie o VAT, w szczególności wyraz „samofakturowanie”.

Z kolei sprzedawca ma obowiązek zatwierdzić fakturę – zgodnie z ustalonymi w umowie zasadami, zatem każda faktura wystawiona przez nabywcę powinna zostać przez niego sprawdzona pod kątem formalnym i merytorycznym. Należy podkreślić, że w interesie podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi jest to, aby procedura zatwierdzania faktur wystawianych w ramach samofakturowania była właściwie określona i przestrzegana, ponieważ wystawienie faktury przez nabywcę towaru lub usługi oznacza określenie kwoty podatku należnego po stronie podatnika, który dokonał dostawy towarów lub wykonał usługę. Sprzedawca ponosi bowiem odpowiedzialność za prawidłowe rozliczenie podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez nabywcę w ramach samofakturowania. Bez odpowiednio sporządzonej i zatwierdzonej faktury sprzedawca nie może prawidłowo udokumentować sprzedaży, a tym samym rozliczyć należnego podatku od towarów i usług.

Dlatego też, choć fakturę fizycznie sporządza nabywca, obowiązek zapewnienia jej poprawności spoczywa na obu stronach – nabywca musi starannie wystawić fakturę zgodnie z przepisami, a sprzedawca powinien sprawować kontrolę i akceptację zgodnie z procedurą określoną w umowie zawartą między stronami.